Parter
Domskäl
Domslut

Parter

I de förenade målen C-182/03 och C-217/03,

angående talan om ogiltigförklaring enligt artikel 230 EG, som väckts den 25 och den 28 april 2003,

Konungariket Belgien, inledningsvis företrätt av A. Snoecx, därefter av E. Dominkovits, båda i egenskap av ombud, biträdda av B. van de Walle de Ghelcke, J. Wouters och P. Kelley, avocats,

sökande i mål C-182/03,

Forum 187 ASBL, Bryssel (Belgien), företrätt av A. Sutton och J. Killick, barristers,

sökande i mål C-217/03,

mot

Europeiska gemenskapernas kommission, företrädd av G. Rozet, R. Lyal och V. Di Bucci, samtliga i egenskap av ombud, med delgivningsadress i Luxemburg,

svarande,

meddelar

DOMSTOLEN (andra avdelningen)

sammansatt av avdelningsordföranden C.W.A. Timmermans samt domarna J. Makarczyk, R. Schintgen, P. Kūris (referent) och J. Klučka,

generaladvokat: P. Léger,

justitiesekreterare: förste handläggaren M. Ferreira,

efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 14 september 2005,

och efter att den 9 februari 2006 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,

följande

Dom

Domskäl

1. Konungariket Belgien har yrkat att domstolen skall ogiltigförklara kommissionens beslut 2003/757/EG av den 17 februari 2003 om den stödordning som Belgien har genomfört till förmån för samordningscenter som är etablerade i Belgien (EGT L 282, s. 25) (nedan kallat det överklagade beslutet), på grund av att det inte ens tillfälligt får förlänga ställningen som samordningscentrum för de samordningscentra som omfattades av ordningen per den 31 december 2000.

2. Forum 187 ASBL (nedan kallat Forum 187) har yrkat att det överklagade beslutet skall ogiltigförklaras.

Tillämpliga bestämmelser

Den gemenskapsrättsliga kontrollen av befintliga stöd

3. I artikel 88.1 och 88.2 första stycket EG föreskrivs följande:

”1. Kommissionen skall i samarbete med medlemsstaterna fortlöpande granska alla stödprogram som förekommer i dessa stater. Den skall till medlemsstaterna lämna förslag till lämpliga åtgärder som krävs med hänsyn till den pågående utvecklingen eller den gemensamma marknadens funktion.

2. Om kommissionen, efter att ha gett berörda parter tillfälle att yttra sig, finner att stöd som lämnas av en stat eller med statliga medel inte är förenligt med den gemensamma marknaden enligt artikel 87, eller att sådant stöd missbrukas, skall den besluta om att staten i fråga skall upphäva eller ändra dessa stödåtgärder inom den tidsfrist som kommissionen fastställer.”

4. I artikel 17.2 i rådets förordning (EG) nr 659/1999 av den 22 mars 1999 om tillämpningsföreskrifter för artikel [88] i EG-fördraget (EGT L 83, s. 1) föreskrivs följande:

”Om kommissionen anser att en befintlig stödordning inte är eller inte längre är förenlig med den gemensamma marknaden, skall den underrätta den berörda medlemsstaten om sin preliminära uppfattning och ge den berörda medlemsstaten tillfälle att inkomma med sina synpunkter inom en månad. I vederbörligen berättigade fall får kommissionen förlänga denna tidsfrist.”

Det belgiska skatterättsliga systemet för samordningscentra

5. Det belgiska skatterättsliga systemet för samordningscentra utgör ett avsteg från gemenskapsrätten och regleras i kunglig kungörelse nr 187 av den 30 december 1982 om inrättandet av samordningscentra ( Moniteur belge av den 13 januari 1983), vilken har kompletterats och ändrats vid flera tillfällen.

6. För att omfattas av denna lagstiftning måste centrumen först utverka en individuell koncession som meddelas i kunglig kungörelse. För att få denna koncession måste centrumen ingå i en multinationell koncern med ett kapital och reserver som uppgår till 1 miljard BEF eller mer, samt ha en årlig omsättning vars konsoliderade värde är minst 10 miljarder BEF. Endast viss verksamhet som är förberedande, stödjande eller centraliserande godkänns, och företag inom den finansiella sektorn får inte omfattas av systemet. Centrumen måste ha minst tio heltidsanställda personer i Belgien under sina första två verksamhetsår.

7. Koncessionen som beviljas centrumet gäller i tio år och kan förnyas för ytterligare en tioårsperiod.

8. Det skatterättsliga system som de samordningscentra vilka beviljats koncession omfattas av, avviker på flera sätt från det allmänna skattesystemet.

9. För det första fastställs centrumens skattepliktiga inkomst schablonmässigt enligt den så kallade kostnadsplusmetoden. Den motsvarar en procentuell andel av kostnader och utgifter för driften med undantag av personalkostnader, finansiella kostnader och bolagsskatt.

10. För det andra är centrumen befriade från fastighetsskatt för de fastigheter som de använder i sin näringsverksamhet.

11. För det tredje behöver registreringsavgiften på 0,5 procent varken betalas på kapitaltillskott till ett centrum eller på ökningar av det stadgeenliga kapitalet.

12. För det fjärde är, med vissa undantag, utdelningar, räntor och royalties som centrumen betalar ut befriade från skatt på inkomst av kapital på samma sätt som den avkastning som centrumen erhåller på insatta medel.

13. För det femte betalar centrumen en årlig skatt som fastställts till 400 000 BEF per heltidsanställd och som inte får överstiga 4 000 000 BEF per centrum.

Europeiska unionens råds arbete beträffande skadlig skattekonkurrens

14. Rådet antog inom ramen för en övergripande genomgång av den skadliga skattekonkurrensen den 1 december 1997 en uppförandekod för företagsbeskattning (EGT C 2, 1998, s. 2). I detta sammanhang åtog sig medlemsstaterna att stegvis avveckla vissa aspekter av sina skatteåtgärder som bedöms som skadliga, medan kommissionen meddelade sin avsikt att granska eller ånyo granska medlemsstaternas skattesystem i fråga om regler angående statligt stöd.

15. Den belgiska lagstiftningen angående det skatterättliga systemet för samordningscentra förekom bland de nationella skatteåtgärder som berördes av dessa olika initiativ.

Omständigheter som inträffade innan det överklagade beslutet fattades

16. Kommissionen granskade det skatterättsliga systemet för samordningscentra när det infördes. I beslut som meddelades i form av skrivelser av den 16 maj 1984 och den 9 mars 1987 (nedan kallade besluten av år 1984 och år 1987) fann kommissionen särskilt att ett sådant system, som baserades på en ordning där samordningscentrumens inkomster fastställs schablonmässigt, inte utgjorde något stöd.

17. Kommissionens bedömning bekräftades i det svar som Leon Brittan, kommissionsledamot med ansvar för konkurrensfrågor, lämnade i kommissionens namn den 24 september 1990 på den skriftliga fråga nr 1735/90 som ställts av ledamoten i Europaparlamentet, Gijs de Vries (EGT C 63, 1991, s. 37).

18. Efter att den 11 november 1998 ha antagit ett meddelande om tillämpningen av reglerna om statligt stöd på åtgärder som omfattar direkt beskattning av företag (EGT C 384, s. 3), företog kommissionen en allmän granskning av medlemsstaternas skattelagstiftningar med utgångspunkt i reglerna om statligt stöd.

19. Inom ramen för denna granskning begärde kommissionen i februari 1999 vissa upplysningar från de belgiska myndigheterna som bland annat gällde systemet för samordningscentra. De belgiska myndigheterna svarade i mars år 1999.

20. I juli år 2000 informerades dessa myndigheter av kommissionens tjänstemän om att systemet syntes utgöra ett statligt stöd. För att inleda samarbetsförfarandet enligt artikel 17.2 i förordningen gav kommissionens tjänstemän de belgiska myndigheterna tillfälle att inkomma med sina synpunkter inom en månad.

21. Ekofinrådet erinrade vid sitt sammanträde den 26–27 november 2000 om sin resolution av den 1 december 1997 enligt vilken alla skadliga åtgärder för direkt beskattning av företag skulle ha avskaffats före den 1 januari 2003. Ekofinrådet antog det förslag från ordförandeskapet för Europeiska unionen i vilket det föreskrevs att verkningarna av ett skadligt skattesystem som per den 31 december 2000 gynnar vissa företag skall ha upphört för dem senast den 31 december 2005, oavsett om det är fråga om ett system som beviljats för en obegränsad period eller ej. Ekofinrådet föreskrev även att det, med hänsyn till särskilda omständigheter i det enskilda fallet, efter rapport från uppförandekodgruppen, kunde beslutas att vissa skattesystem med skadlig verkan kunde få fortsätta att gälla även efter den 31 december 2005.

22. Den 11 juli 2001 antog kommissionen fyra förslag till lämpliga åtgärder med stöd av artikel 88.1 EG, bland annat i förhållande till systemet för samordningscentra. Den föreslog att de belgiska myndigheterna skulle gå med på att göra ett visst antal ändringar i detta system, medan de centra som erhållit koncession innan dessa åtgärder godtogs skulle fortsätta att omfattas av det tidigare systemet till den 31 december 2005; som en övergångsåtgärd.

23. När de lämpliga åtgärder som kommissionen hade föreslagit inte godtogs av de belgiska myndigheterna, inledde kommissionen det formella granskningsförfarandet i enlighet med artikel 19.2 i förordning nr 659/1999 genom ett beslut som delgavs genom en skrivelse av den 27 februari 2002 (EGT C 147, s. 2). Kommissionen uppmanade Konungariket Belgien särskilt att inkomma med sina synpunkter och tillhandahålla all relevant information för bedömningen av den ifrågavarande åtgärden. Den uppmanade även denna medlemsstat och berörda tredje parter att inkomma med sina synpunkter och tillhandahålla all relevant information för bedömningen av huruvida de som omfattades av det ifrågavarande systemet hade berättigade förväntningar som gjorde det nödvändigt att föreskriva övergångsbestämmelser.

24. Efter det att den inledande tidsfristen på en månad hade förlängts överlämnade de belgiska myndigheterna sin uppfattning till kommissionen i en skrivelse av den 12 april 2002.

25. I skrivelse av den 16 maj 2002 anmälde dessa myndigheter en proposition i syfte att ändra kunglig kungörelse nr 187. Kommissionen registrerade denna proposition som ett nytt stöd med nummer N351/2002.

26. Efter flera sammanträden skickade kommissionen i juli 2002 en begäran om kompletterande information till Konungariket Belgien angående både det befintliga systemet och det anmälda förslaget. De belgiska myndigheterna besvarade begäran i skrivelse av den 30 augusti 2002. Berörda tredje parter deltog också i det formella granskningsförfarandet av den ifrågavarande åtgärden.

27. Ekofinrådet ställde sig; i ett yttrande av den 21 januari 2003, positivt till att verkningarna av vissa skadliga skattesystem skulle få gälla även efter år 2005. Ekofinrådet föreskrev i fråga om det belgiska systemet för samordningscentra att de av dessa som omfattades av systemet per den 31 december 2000 även fortsatt kunde omfattas av detta, till och med den 31 december 2010.

Det överklagade beslutet

28. Den 17 februari 2003 antog kommissionen det överklagade beslutet, vilket delgavs Konungariket Belgien samma dag. Efter att ha konstaterat att ordalydelsen i artikel 2 i nämnda beslut kunde tyckas strida mot slutsatserna i punkterna 122 och 123 i skälen till beslutet, beslöt kommissionen den 23 april 2003 att ändra artikel 2 genom en rättelse. Denna rättelse delgavs nämnda medlemsstat den 25 april 2003.

29. Kommissionen motiverade i det ifrågasatta beslutet inledningsvis varför den hade karaktäriserat systemet för samordningscentra som befintligt stöd samt förklarade den rättsliga grunden för det förfarande den hade följt. I beslutet anges att artikel 1 b i förordning nr 659/1999 skulle kunna utgöra den rättsliga grunden i det aktuella fallet och att, om så inte är fallet, artiklarna 87 EG och 88 EG utgör den verkliga rättsliga grunden för kommissionens agerande.

30. Kommissionen angav också i det ifrågasatta beslutet att för det fall detta beslut skulle bedömas som ett upphävande eller en ändring av besluten från år 1984 och år 1987, uppfyller det de villkor som gäller för kommissionens rätt att upphäva eller ändra varje gynnande rättsakt som är rättsstridig.

31. I den följande delen av det ifrågasatta beslutet angav kommissionen att de olika åtgärder som utgör det skatterättsliga systemet för samordningscentrumen uppfyller villkoren i artikel 87.1 EG, och att systemet inte omfattas av något av de undantag som avses i artikel 87.2 och 87.3 EG.

32. I skälen till det ifrågasatta beslutet görs följande klargöranden vad gäller de berättigade förväntningar som samordningscentren åberopade:

”(117) Kommissionen erkänner att det finns berättigade förväntningar hos stödmottagarna. Detta motiverar att de center som den 31 december omfattades av en koncession tillåts dra nytta av de fördelar ordningen medför fram till slutet av den koncessionsperiod som gällde vid tidpunkten för detta beslut, och längst till och med den 31 december 2010. Denna ståndpunkt grundar sig på de omständigheter som anförs nedan.

(118) ... dessa avtal [, som beviljas av skattemyndigheten, gäller] endast fakta och inte alls den ordning som skall tillämpas. De kan således inte ge någon rättslig garanti för att ordningen kommer att ha samma utformning under de kommande tio åren som den hade när koncessionen beviljades. ...

(119) ... Även om en koncession inte garanterar ordningens fortbestånd eller dess förmånliga karaktär, erkänner kommissionen att centret inrättats, investeringarna gjorts och förpliktelserna ingåtts i förlitan på en viss kontinuitet för de ekonomiska villkoren, inbegripet skatteordningen. Därför har kommissionen beslutat bevilja en övergångsperiod varigenom cost plus-ordningen kan avskaffas gradvis för dem som för närvarande omfattas av denna.

(120) Eftersom en koncession inte medför några som helst rättigheter avseende ordningens fortbestånd eller dess förmånliga karaktär, inte ens medan koncessionen gäller, anser kommissionen att den inte i något fall kan ge rätt till en förlängning av ordningen efter det att koncessionen löpt ut. Med beaktande av att koncessioner uttryckligen är begränsade till en tioårsperiod är det inte ens möjligt att berättigade förväntningar funnits på en automatisk förlängning, vilket hade inneburit en teoretiskt sett evig koncession.”

33. I punkterna 121─123 i skälen i det ifrågasatta beslutet dras följande slutsatser:

”(121) Kommissionen konstaterar att den stödordning som är tillämplig på samordningscentren i Belgien är oförenlig med den gemensamma marknaden och att avtalets enskilda beståndsdelar antingen måste upphävas eller ändras så att deras oförenlighet upphör. Från och med delgivningen av detta beslut får den förmån som ordningen eller delar av denna medför inte längre beviljas nya center, och förmånen får inte heller upprätthållas genom att gällande koncessioner förlängs. Kommissionen noterar att de center som beviljades koncession 2001 sedan den 31 december 2002 inte längre omfattas av ordningen.

(122) Vad beträffar de center som för närvarande omfattas av ordningen medger kommissionen att 1984 års beslut om godkännande av det kungliga beslutet nr 187 samt svaret från kommissionsledamoten med ansvar för konkurrensfrågor på en skriftlig fråga från parlamentet har skapat berättigade förväntningar på att denna ordning inte utgör någon överträdelse av fördragets bestämmelser om statligt stöd.

(123) Med anledning av de betydande investeringar som genomförts på grundval av detta är det dessutom motiverat med tanke på respekten för stödmottagarnas berättigade förväntningar och rättssäkerhet att bevilja de redan godkända centren en rimlig tidsfrist för att gradvis avveckla ordningen. Kommissionen anser att denna rimliga tidsfrist löper ut den 31 december 2010. De center vilkas koncession löper ut före detta datum kan inte längre omfattas av denna ordning efter det att deras koncession har löpt ut. Då en koncession löpt ut, och i alla händelser efter den 31 december 2010, kommer det att vara olagligt att bevilja eller upprätthålla skatteförmånerna i fråga.”

34. De två första artiklarna i beslutet har följande lydelse efter rättelsen:

”Artikel 1

Den skatteordning som för närvarande gäller i Belgien till förmån för samordningscenter vilka beviljats koncession på grundval av det kungliga beslutet nr 187 är en stödordning som är oförenlig med den gemensamma marknaden.

Artikel 2

Belgien skall upphäva den stödordning som nämns i artikel 1 eller ändra den så att den blir förenlig med den gemensamma marknaden.

Från och med dagen för delgivningen av detta beslut får den förmån som denna ordning eller delar av denna medför inte längre beviljas nya stödmottagare och inte heller upprätthållas genom att gällande koncessioner förlängs.

De center som beviljades koncession före den 31 december 2000 får upprätthålla ordningen till dess att koncessioner som gäller vid tidpunkten för delgivningen av detta beslut upphör att gälla, dock senast till och med den 31 december 2010. I enlighet med punkt 2 gäller att om koncessionen förlängs före detta datum, får den fördel som följer av den ordning som är föremål för detta beslut inte längre beviljas ens tillfälligt.”

Omständigheter som inträffat efter det att det överklagade beslutet fattades

35. De ändringar i kunglig kungörelse nr 187 som de belgiska myndigheterna anmälde till kommissionen den 16 maj 2002 antogs av det belgiska parlamentet den 24 december 2002 och offentliggjordes i Moniteur belge den 31 december samma år.

36. Den 23 april 2003 godkände kommissionen detta nya skatterättsliga system i den del det däri föreskrivs en princip om att koncession först skall beviljas samordningscentrumen för en period av tio år och att beskattningsunderlaget skall beräknas utifrån samtliga driftskostnader, med tillämpning av en adekvat marginalsats. Eftersom det i detta nya system dock även föreskrivs att sådana centra skall undantas från skyldighet att erlägga skatt på inkomst av kapital och skatt på kapitaltillskott, samt att så kallade ”extraordinära och frivilliga förmåner” som dessa centra beviljas skall vara skattefria, inledde kommissionen ett formellt prövningsförfarande med avseende på dessa tre åtgärder.

37. I sitt beslut 2005/378/EG av den 8 september 2004 om den stödordning som Belgien planerar att genomföra till förmån för samordningscentra (EUT L 125, 2005, s. 10), fann kommissionen, med hänsyn till Konungariket Belgiens åtaganden att avskaffa de ifrågavarande skattebefrielser och ersätta dessa med åtgärder för befrielse eller sänkningar som är tillämpliga på alla företag med hemvist inom dess territorium, samt att beskatta samtliga ”extraordinära och frivilliga” förmåner som samordningscentrumen erhåller, att de åtgärder som utgör det nya skatterättsliga systemet för samordningscentrumen inte utgjorde stöd som omfattas av artikel 87.1 EG.

38. Ombudet för Konungariket Belgien bekräftade under förhandlingen den 14 september 2005 de uppgifter som lämnats till kommissionen i skrivelse av den 28 februari 2005, enligt vilka detta nya system hade avvecklats.

39. Den belgiske finansministern underrättade för övrigt med stöd av artikel 88.3 EG i skrivelse av den 20 mars 2003 kommissionen om sin avsikt att till och med den 31 december 2005 tillåta vissa skatterättsliga åtgärder som gynnar företag som omfattades av det skatterättsliga systemet för samordningscentra per den 31 december 2000, och för vilka koncessionerna löpte ut mellan den 17 februari 2003 och den 31 december 2005.

40. Konungariket Belgien begärde även i skrivelse samma dag att rådet skulle förklara att dessa åtgärder var förenliga med den gemensamma marknaden enligt artikel 88.2 tredje stycket EG.

41. Kommissionens ordförande slog i skrivelse av den 25 april 2003 fast att det överklagade beslutet fick verkställas och fann att ovannämnda skrivelse av den 20 mars 2003 inte kunde anses utgöra en sådan underrättelse om ett nytt stöd som avses i artikel 88.3 EG.

42. Konungariket Belgien underrättade ånyo kommissionen i skrivelse av den 26 maj 2003 om sin i skrivelsen av den 20 mars 2003 redovisade avsikt.

43. Vid sitt sammanträde den 3 juni 2003 godkände Ekofinrådet i princip denna begäran och ålade Ständiga representanternas kommitté att vidta alla nödvändiga åtgärder för att göra det möjligt för rådet att anta det avsedda beslutet så snart som möjligt, och under alla omständigheter före utgången av juni månad år 2003.

44. I beslut 2003/531/EG av den 16 juli 2003 om den belgiska regeringens beviljande av stöd till vissa samordningscentrum i Belgien (EGT L 184, s. 17), som rådet antog med stöd av artikel 88.2 EG förklarades att ”[d]et stöd som Belgien avs[åg] att till och med den 31 december 2005 bevilja de företag som den 31 december 2000 var godkända som samordningscentrum enligt kunglig förordning nr 187 ... och vars godkännande löper ut mellan den 17 februari 2003 och den 31 december 2005” var förenligt med den gemensamma marknaden. Detta beslut utgör föremål för talan i mål C‑399/03.

45. Kommissionen svarade i skrivelse av den 17 juli 2003 på ovannämnda delgivning av den 26 maj 2003 och bekräftade däri sin inställning sådan den redovisats i skrivelsen av den 25 april 2003.

46. Domstolens ordförande meddelade i beslut av den 26 juni 2003 i de förenade målen C‑182/03 R och C‑217/03 R, Belgien och Forum 187 mot kommissionen (REG 2003, s. I‑6887), att det överklagade beslutet tills vidare inte fick verkställas, i den del Konungariket Belgien däri förbjuds att förlänga de koncessioner för samordningscentrumen som gällde vid tiden för delgivningen av sistnämnda beslut.

Parternas yrkanden och förfarandet vid domstolen

47. Konungariket Belgien har i mål C‑182/03 yrkat att domstolen skall

– ogiltigförklara artikel 2 andra och tredje styckena i det överklagade beslutet till den del det däri föreskrivs att ”från och med att [nämnda] beslut delgivits får förmånen av detta system eller delar därav inte ytterligare ... förlängas genom förnyade godkännanden som redan är i kraft” samt att ”[e]nligt andra stycket får, om godkännandet förnyas före den [31 december 2010], förmånen av det system som är föremål för förevarande beslut inte längre beviljas ens tillfälligt”, och

– förplikta kommissionen att ersätta rättegångskostnaderna, även de kostnader som avser det interimistiska förfarandet.

48. Forum 187 har i mål C‑217/03 yrkat att domstolen skall

– i första hand ogiltigförklara det överklagade beslutet och i andra hand ogiltigförklara nämnda beslut då det i detta inte föreskrivs några ändamålsenliga övergångsbestämmelser, och

– förplikta kommissionen att ersätta rättegångskostnaderna i mål C‑217/03 samt i det mål som utmynnat i förstainstansrättens beslut av den 2 juni 2003 i mål T‑276/02, Forum 187 mot kommissionen (REG 2003, s. II‑2075).

49. Kommissionen har i vart och ett av förevarande mål yrkat att domstolen skall

– ogilla talan, och

– förplikta sökandena att ersätta rättegångskostnaderna inklusive kostnaderna i det interimistiska förfarandet.

50. Genom separat ansökan som inkom till förstainstansrättens kansli den 16 juni 2003 har kommissionen framfört en invändning om rättegångshinder mot ansökan från Forum 187.

51. Domstolen beslutade den 30 mars 2004 att förena invändningen om rättegångshinder med talan i huvudsaken och att fortsätta förfarandet.

52. Den 28 april 2005 beslutade ordföranden på andra avdelningen att målen C‑182/03 och C‑217/03 skulle förenas vad gäller det muntliga förfarandet och domen.

Upptagande till sakprövning

53. Kommissionen har hävdat att Forum 187, som inte är beslutets destinatär, inte har behörighet att ifrågasätta det överklagade beslutet då det inte berörs direkt och personligen av det beslutet.

54. Forum 187 har bestritt invändningen om rättegångshinder och därvid gjort gällande att trettio centra som erhållit förlängd koncession under åren 2001 och 2002 och för vilka den period under vilken de kunde komma i åtnjutande av det omtvistade skatterättsliga systemet löper ut den 31 december 2010, samt åtta centra för vilka begäran om förlängd koncession var föremål för handläggning när det överklagade beslutet fattades, berörs direkt och personligen. Forum 187 anser sig vidare vara berört av det överklagade beslutet i sin egenskap av organ som företräder samordningscentra som erkänts av de belgiska myndigheterna, hos vilka Forum 187 nästan åtnjuter officiell status, med hjälp av vilken det bland annat har kunnat spela en viktig roll i det administrativa förfarandet vid kommissionen, samt på grund av den omständigheten att dess existensberättigande påverkas av nämnda beslut.

55. Varje fysisk eller juridisk person får enligt artikel 230 EG väcka talan mot ett beslut riktat till en annan person bara om det berör honom direkt och personligen.

56. En sådan sammanslutning som Forum 187, som har till uppgift att försvara de gemensamma intressena för de samordningscentra som är hemmahörande i Belgien, är i princip inte behörig att väcka talan om ogiltigförklaring av ett slutligt beslut av kommissionen rörande statliga stöd annat än om de företag som den företräder, eller vissa av dessa, har egen talerätt (dom av den 7 december 1993 i mål C‑6/92, Federmineraria m.fl. mot kommissionen, REG 1993, s. I‑6357, punkterna 15 och 16), eller om den kan göra gällande ett eget intresse (dom av den 24 mars 1993 i mål C‑313/90, CIRFS m.fl. mot kommissionen, REG 1993, s. I‑1125, punkterna 29 och 30).

57. Det är, när det gäller det första kravet som uppställs i artikel 230 fjärde stycket EG, utrett att kommissionens beslut – som hindrar den belgiska regeringen att förlänga de koncessioner för samordningscentrumen som löper ut från och med den 17 februari 2003, och som under alla förhållanden begränsar verkningarna i tiden av de koncessioner som gäller per den 31 december 2010 – undantagslöst skall tillämpas, och de ifrågavarande samordningscentrumen är alltså direkt berörda av det överklagade beslutet.

58. När det gäller det andra krav som uppställs i nämnda artikel 230 erinrar domstolen om att den vid upprepade tillfällen slagit fast att det inte är uteslutet att en omtvistad bestämmelse, som genom sin art och sin räckvidd är allmän eftersom den är generellt tillämplig på samtliga berörda ekonomiska aktörer, kan beröra vissa av dem personligen (se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 maj 1994 i mål C‑309/89, Codorniu, REG 1994, s. I‑1853, punkt 19).

59. Fysiska eller juridiska personer kan endast hävda att en omtvistad bestämmelse berör dem personligen om den påverkar dem på grund av vissa utmärkande egenskaper som de har, eller på grund av omständigheter som skiljer dem från alla andra personer (se dom av den 15 juli 1963 i mål 25/62, Plaumann mot kommissionen, REG 1963, s. 199; svensk specialutgåva, volym 1, s. 181).

60. Domstolen har i det avseendet slagit fast att när den överklagade rättsakten berör en grupp av personer som med hjälp av gruppmedlemmarnas egna kriterier kunde identifieras eller skulle ha kunnat identifieras när rättsakten antogs, kan dessa personer vara personligen berörda av rättsakten i den mån de ingår i en begränsad krets av ekonomiska aktörer (se dom av den 17 januari 1985 i mål 11/82, Piraki‑Patraiki m.fl. mot kommissionen, REG 1985, s. 207, punkt 31, och av den 26 juni 1990 i mål C‑152/88, Sofrimport mot kommissionen, REG 1990, s. I‑2477, punkt 11).

61. Domstolen konstaterar för det första att verkan av det överklagade beslutet var att utgången av koncessionsperioden fastställdes till den 31 december 2010 för de samordningscentra som hade fått förlängd koncession under åren 2001 och 2002, i stället för att utgången fastställs under åren 2011 eller 2012. Vidare kunde dessa centra identifieras utan problem vid den tidpunkt när det överklagade beslutet fattades. De trettio samordningscentra som berördes av nämnda beslut kunde alltså agera enskilt mot detta.

62. För det andra föreskrevs i det överklagade beslutet inte några övergångsbestämmelser till förmån för de samordningscentra för vilka koncessionen löpte ut samtidigt som beslutet delgavs, eller för dem vars ansökan om koncession var föremål för handläggning vid tidpunkten för delgivningen av detta beslut.

63. Åtta centra vars ansökan om förlängd koncession var föremål för handläggning berördes alltså. Dessa centra utgör en sluten krets vars medlemmar är särskilt berörda av det överklagade beslutet eftersom de inte längre kan erhålla någon förlängd koncession. Härav följer att dessa centra hade rätt att väcka enskild talan mot det överklagade beslutet.

64. Av ovan sagda framgår att Forum 187 har talerätt då det företräder såväl 30 samordningscentra vars rätt att omfattas av det omtvistade systemet begränsats till att gälla till och med den 31 december 2010, som åtta centra vars ansökan om förlängd koncession var föremål för handläggning vid tidpunkten för delgivningen av det överklagade beslutet. Det saknas därvid anledning att pröva huruvida denna sammanslutning kan göra ett eget intresse gällande.

Huruvida talan är välgrundad

65. Eftersom yrkandena från Konungariket Belgien och Forum 187 har det gemensamt att de avser en ogiltigförklaring av det överklagade beslutet på grund av att det däri inte föreskrivs några övergångsbestämmelser, prövar domstolen inledningsvis de yrkanden som Forum 187 framställt om ogiltigförklaring av nämnda beslut i de delar det däri fastställs att de omtvistade stöden är oförenliga med den gemensamma marknaden.

Yrkandena av Forum 187 om ogiltigförklaring av beslutet i de delar det däri fastställs att de omtvistade åtgärderna utgör ett statligt stöd som är oförenligt med den gemensamma marknaden

Avsaknaden av rättslig grund

66. Forum 187 har genom sin första grund gjort gällande att det saknas rättslig grund för det överklagade beslutet och att det innebär ett åsidosättande av rättssäkerhetsprincipen. Med hänsyn till kommissionens ställningstaganden mer än femton år tidigare kan detta beslut varken grundas på artiklarna 87 EG eller 88 EG, eller på artikel 1 b v i förordningen, eftersom det i beslutet inte hänvisas till någon utveckling av den gemensamma marknaden.

67. Kommissionen kan för övrigt inte åberopa sin rätt till självrättelse. Sammanslutningen drar härav slutsatsen att i förevarande fall har den rättssäkerhetsprincip som är knuten till iakttagandet av tidigare besluts oantastlighet åsidosatts.

68. Det skall inledningsvis påpekas att kommissionen genom det överklagade beslutet inte upphävde besluten av år 1984 och år 1987. I själva verket företog kommissionen en ny granskning av det skatterättsliga systemet för samordningscentrumen, varvid den på nämnda system tillämpade ett förfarande för kontroll av ett existerande stöd, vilket ledde till slutsatsen att nämnda system hädanefter utgjorde ett statligt stöd som var oförenligt med den gemensamma marknaden.

69. Vid kontrollen av huruvida kommissionen hade goda grunder för att genomföra denna förnyade granskning skall det erinras inte bara om rättssäkerhetens krav på att gemenskapslagstiftningen skall vara otvetydig och att dess tillämpning är förutsebar för medborgarna i deras kontakt med rättvisan (dom av den 15 december 1987 i mål 325/85, Irland mot kommissionen, REG 1987, s. 5041, punkt 18, och av den 15 februari 1996 i mål C‑63/93, Duff m.fl., REG 1996, s. I‑569, punkt 20), utan även om att dess tillämpning skall förenas med tillämpningen av legalitetsprincipen (dom av den 22 mars 1961 i de förenade målen 42/59 och 49/59, SNUTPAT mot Höga myndigheten, REG 1961, s. 99, 159; svensk specialutgåva, volym 1, s. 9 5).

70. Som generaladvokaten påpekade i punkterna 212 och 213 i sitt förslag till avgörande är det i detta hänseende fastställt att den förordning i vilken det stadgas om kommissionens utövande av sina befogenheter enligt artikel 88 EG, inte innehåller någon definition på vad som skall omfattas av uttrycket ”utvecklingen av den gemensamma marknaden” i artikel 1 b v i förordningen, där det preciseras att en åtgärd som inte utgjorde något stöd när det infördes likväl skall anses existera om den blivit ”ett stöd på grund av utvecklingen av den gemensamma marknaden”.

71. Detta uttryck får inte förstås som en ändring av det ekonomiska och rättsliga sammanhanget inom den sektor som berörs av den ifrågavarande åtgärden och den avser inte det fallet att, såsom i förevarande mål, kommissionen ändrar sin bedömning enbart på grund av en mera rigorös tillämpning av fördragets bestämmelser om statliga stöd.

72. Det skall emellertid påpekas att förordningen utgör en sekundärrättslig rättsakt som antagits för tillämpningen av artiklarna 87 EG och 88 EG, och som inte kan reducera omfattningen av nämnda artiklar, framför allt eftersom kommissionen hämtar sina befogenheter direkt från dessa.

73. Enligt artikel 88.1 EG har nämligen kommissionen att fortlöpande granska alla stödprogram som förekommer i staterna och att till dem lämna förslag på lämpliga åtgärder som krävs med hänsyn till den pågående utvecklingen eller den gemensamma marknadens funktion.

74. Enligt artikel 88.2 EG får kommissionen, för det fall otillåtet stöd befinns föreligga, besluta om att staten i fråga skall upphäva eller ändra stödåtgärderna inom den tidsfrist som kommissionen fastställer.

75. Av detta följer att kommissionen uppfyllde sin roll enligt artikel 88 EG när den beslutade att ånyo pröva det skatterättsliga system för samordningscentra som gällde i Belgien och som av uppförandekodgruppen hade konstaterats vara skadligt för den gemensamma marknaden. Den rättsliga grunden för det överklagade beslutet var alltså artiklarna 87 EG och 88 EG.

76. Legalitetsprincipen iakttogs alltså och det överklagade beslutet utgör därmed en entydig rättsakt vars tillämpning var förutsebar för medborgarna i deras kontakter med rättvisan. Beslutet strider följaktligen inte mot rättssäkerhetsprincipen.

77. Dessutom är det enda förfarande som i förevarande fall får tillämpas av kommissionen det som i förordningen föreskrivs för kontrollen av befintliga stöd. Det är nämligen utan tvivel så, att det ifrågavarande skatterättsliga systemet utgör en befintlig åtgärd, eftersom kommissionen fick underrättelse om densamma år 1984 och eftersom det står klart att nämnda system inte undergått någon väsentlig förändring.

78. Forum 187 saknar alltså stöd för sin ståndpunkt att kommissionen gjorde sig skyldig till en felaktig rättstillämpning genom att såsom den angav i skrivelsen av den 17 juli 2000 till de belgiska myndigheterna använda artiklarna 17 och 18 i förordningen för att inleda det formella undersökningsförfarandet, för att därefter hänvisa till artiklarna 87 EG och 88 EG. Härav följer att talan inte kan bifallas på den första grunden.

Åsidosättande av artikel 87.1 EG

79. Forum 187 har med denna grund hävdat att det skatterättsliga system som tillämpas på samordningscentrumen inte utgör något statligt stöd i den mening som avses i artikel 87.1 EG. Forum 187 har i det avseendet gjort gällande inte bara att den bedömningsmetod som kommissionen använt för detta system är alltför allomfattande, utan också ett de olika åtgärder som utgör det ifrågavarande systemet inte uppfyller de krav som föreskrivs i nämnda artikel. Forum 187 har särskilt påpekat att dessa åtgärder inte ger någon som helst fördel till centrumen, att de inte härrör från någon överföring av statliga stöd, inte har någon selektiv karaktär samt att kommissionen inte har bevisat att de har inverkan på konkurrensen och handeln inom gemenskapen. Enligt Forum 187 är det under alla förhållanden så, att nämnda system är berättigat med hänsyn till det belgiska skattesystemets natur och systematik.

– Metoden för analys av det skatterättsliga systemet

80. Forum 187 har anklagat kommissionen för att ha åsidosatt medlemsstaternas behörighet på skatteområdet och för att ha gjort en alltför allmän bedömning av det ifrågavarande systemet.

81. Domstolen påpekar för det första att artikel 87 EG inte utesluter skattebestämmelser från sitt tillämpningsområde.

82. För det andra erinrar domstolen om att kommissionen när det gäller stödprogram kan nöja sig med att granska det ifrågavarande programmets särdrag för att bedöma om detta innebär en avsevärd fördel för stödmottagarna i förhållande till deras konkurrenter och om det huvudsakligen gynnar företag som deltar i handeln mellan medlemsstaterna (dom av den 17 juni 1999 i mål C‑75/97, Belgien mot kommissionen, REG 1999, s. I‑3671, punkt 48). Kommissionen är inte heller skyldig att undersöka varje enskilt fall där systemet tillämpas (dom av den 29 april 2004 i mål C‑278/00, Grekland mot kommissionen, REG 2004, s. I‑3997, punkt 24 och där citerad rättspraxis).

83. Härav följer att grundens första del skall lämnas utan avseende.

– De villkor som föreskrivs i artikel 87.1 EG

84. Domstolen preciserar inledningsvis att det enligt fast rättspraxis förutsätts att en åtgärd kan utgöra stöd endast när alla villkor i artikel 87.1 EG är uppfyllda (dom av den 24 juli 2003 i mål C‑280/00 Altmark Trans och Regierungspräsidium Magdeburg, REG 2003, s. I‑7747, punkt 74).

85. Det skall alltså prövas om samtliga dessa villkor är uppfyllda.

i) Förekomsten av en fördel för vissa företag

86. Begreppet stöd kan i här aktuellt avseende omfatta inte enbart konkreta förmåner som subventioner, lån och förvärv av kapitalandelar i företag, utan även åtgärder som på olika sätt minskar de kostnader som normalt belastar ett företags budget och som därigenom, utan att vara subventioner i strikt bemärkelse, är av samma karaktär och har identiskt lika effekter (dom av den 20 november 2003 i mål C‑126/01, Gemo, REG 2003, s. I‑13769, punkt 28 och där citerad rättspraxis).

87. Domstolen har för övrigt slagit fast att en åtgärd genom vilken de offentliga myndigheterna medger vissa företag skattebefrielse och som, trots att den inte innebär en överföring av statliga medel, försätter stödmottagarna i en finansiell situation som är mer fördelaktig än den situation som övriga skattskyldiga befinner sig i utgör statligt stöd (dom av den 15 mars 1994 i mål C-387/92, Banco Exterior de España, REG 1994, s. I-877, punkt 14).

88. Kommissionen konstaterade i det överklagade beslutet att sättet för fastställandet av skattepliktig inkomst, befrielsen från fastighetsskatt och skatt på inkomst av kapital, skatt på kapitaltillskott samt systemet med fiktiv fastighetsskatt utgör fördelar för samordningscentrumen.

89. Forum 187 tillbakavisar denna bedömning.

90. Kommissionen har för det första i punkterna 89–95 i det överklagade beslutet funnit att det schablonmässiga fastställandet av inkomster enligt kostnadsplusmetoden utgör en ekonomisk fördel i den mening som avses i artikel 87 EG.

91. Enligt det ifrågavarande systemet fastställs nämligen den skattepliktiga vinsten till ett schablonbelopp som motsvarar en procentandel av det totala beloppet av utgifter och kostnader för driften från vilka personalkostnader och finansiella kostnader undantas.

92. Vinstmarginalen för ett samordningscentrum skall dessutom i princip fastställas utifrån den verksamhet som det faktiskt bedriver. Om detta centrum självt fakturerar vissa tjänster som tillhandahålls till ett pris som motsvarar kostnadsbeloppet ökat med en vinstmarginal, kan den procentsats som används för nämnda marginal användas så länge den inte är onormal. När det inte finns några objektiva kriterier för att fastställa den procentandel av vinsterna som skall beaktas bör denna i princip fastställas till åtta procent.

93. Den skattepliktiga vinsten för nämnda centrum får emellertid inte vara lägre än de sammanlagda ej avdragsgilla kostnaderna eller utgifterna för rörelsen och de ”extraordinära eller frivilliga” förmåner som koncernmedlemmarna beviljat centrumet. Denna vinst beskattas med normal bolagsskattesats.

94. Idén till denna metod för att fastställa skattepliktig vinst kommer från den så kallade kostnadsplusmetoden, som förordas av Organisationen för ekonomiskt samarbete och utveckling (OECD) vid beskattningen av tjänster som ett dotterbolag eller ett fast driftställe tillhandahåller ett bolag som ingår i samma koncern och som är hemmahörande i utlandet.

95. För att undersöka huruvida fastställelsen av skattepliktiga inkomster, sådan den föreskrivs i systemet för samordningscentrumen, gynnar dessa skall – i likhet med vad kommissionen föreslog i punkt 95 i sitt förslag till avgörande – nämnda system jämföras med det gemenskapsrättsliga system som baseras på skillnaden mellan inkomster och utgifter för ett företag som bedriver sin verksamhet där det råder fri konkurrens.

96. Kostnaderna för anställda och de finansiella kostnader som uppkommer inom finansförvaltning och finansiering utgör beståndsdelar som på ett avgörande sätt bidrar till samordningscentrumens förvärvande av intäkter, eftersom centrumen tillhandahåller tjänster och då främst av finansiell karaktär. Ett uteslutande av dessa utgifter och kostnader från de kostnader som används för fastställandet av den skattepliktiga inkomsten för dessa centrum leder alltså inte till internpriser som ligger nära de priser som skulle ha tillämpats vid fri konkurrens.

97. Av detta följer att nämnda uteslutande kan medföra en ekonomisk fördel för nämnda centrum.

98. I motsats till vad Forum 187 hävdat kan denna bedömning varken ifrågasättas med utgångspunkt från det faktum att beskattningsunderlaget skulle kunna bli för högt om finansiella kostnader tas med vid beräkningen av detsamma, eller med utgångspunkt från storleken av den skattebörda som kan drabba koncernen, och inte heller på grund av den omständigheten att ett centrum kan beskattas utan att ha redovisat någon vinst. Sådan inverkan följer nämligen med en tillämpning av kostnadsplusmetoden.

99. Den årliga skatt som infördes från och med den 1 januari 1993 på 10 000 euro per heltidsanställd person och som får uppgå till högst 100 000 euro kompenserar inte heller den positiva inverkan som den tillämpade beräkningsmetoden har, eftersom taket motsvarar det lägsta antal anställda som centrumen måste ha under de två första verksamhetsåren.

100. Detsamma gäller i fråga om den nivå på åtta procent som tillämpas schablonmässigt på driftskostnaderna för att fastställa beskattningsunderlaget, eftersom denna procentsats används för ett beskattningsunderlag som redan är reducerat och eftersom vinstmarginalen i själva verket skiljer sig avsevärt från ett centrum till ett annat då den avgörs av den verksamhet som bedrivs.

101. Som generaladvokaten framhöll i punkt 265 i sitt förslag till avgörande går det slutligen att godta kommissionens inställning att det alternativa beskattningsunderlag som genom införandet av en minimigräns används för att undvika eventuellt missbruk, inte medför att den fördel som den gemensamma tillämpningen av ovannämnda undantag och åttaprocentsatsen avskaffas. Detta underlag omfattar nämligen bara belopp som för de bolag som inte omfattas av det omtvistade systemet även är skattepliktiga i Belgien.

102. Mot bakgrund av dessa omständigheter var det alltså på goda grunder som kommissionen fann att bestämmelserna om fastställande av den skattepliktiga inkomsten utgjorde en fördel för samordningscentrumen och de koncerner de tillhör.

103. För det andra konstaterade kommissionen i punkterna 76 och 77 i det överklagade beslutet att befrielsen från fastighetsskatt som gäller för samordningscentrumen ger dem en ekonomisk fördel.

104. I det ifrågavarande skatterättsliga systemet föreskrivs nämligen att dessa centra är befriade från fastighetsskatt för fastigheter som de använder i sin rörelse, medan denna pålaga i princip belastar alla bolag som äger fastigheter i Belgien, det vill säga bebyggda och obebyggda fastigheter samt material och utrustning som till sin natur eller användning har karaktären av fastighet.

105. Av detta följer att befrielsen från denna skatt utgör en ekonomisk fördel. Den omständigheten att endast fem procent av samordningscentrumen faktiskt åtnjuter fördelen, medan alla övriga är hyresgäster på sina fastigheter, inverkar inte på denna bedömning eftersom valet mellan att äga och att hyra en fastighet uteslutande följer nämnda centrums vilja.

106. För det tredje fann kommissionen i punkterna 78 och 79 i det överklagade beslutet att den befrielse från skatt på kapitalanskaffning som gäller för samordningscentrumen även utgör en ekonomisk fördel.

107. Eftersom kapitaltillskott som regel beskattas i Belgien skall varje kapitalbolag betala denna skatt. Den befrielse som gäller för dessa samordningscentra, som avser såväl initiala tillskott som stadgeenliga ökningar, kan alltså inte annat än anses utgöra en fördel.

108. Den omständigheten att det i artikel 7.1 i rådets direktiv 69/335/EEG av den 17 juli 1969 om indirekta skatter på kapitalanskaffning (EGT L 249, s. 25), i dess lydelse enligt rådets direktiv 85/303/EEG av den 10 juni 1985 (EGT L 156, s. 23), föreskrivs att den skattefrihet som per den 1 juli 1984 gällde för transaktioner måste upprätthållas inverkar inte på denna bedömning, eftersom den omtvistade befrielsen från skatt på kapitaltillskott, som endast föreskrivs för vissa bolagstyper, alltså inte är allmän.

109. För det fjärde klassificerade kommissionen i punkterna 80–87 i det överklagade beslutet den befrielse från skatt på inkomst av kapital som dessa samordningscentra åtnjuter som en ekonomisk fördel.

110. Enligt det ifrågavarande systemet behöver nämligen skatt på kapital, det vill säga innehållande av källskatt på utdelning, räntor – med undantag av sådana som betalas ut till personer som är skattskyldiga i Belgien för skatt som betalas av fysiska eller juridiska personer –, royalties som betalas ut av samordningscentrumen samt på inkomster från insättningar, inte betalas.

111. Av kommissionens konstateranden framgår att skatten på inkomst av kapital utgör den belgiska definitiva skatten på inkomster i bolag som inte har hemvist i landet och som inte kan erhålla avräkning eller återbetalning i den stat där de är hemmahörande.

112. Genom att samordningscentrumen befrias från denna skatt ger det omtvistade systemet dessa en fördel vars existens hursomhelst inte kan bestridas med hänvisning till att det har införts ytterligare befrielser från samma skatt till förmån för andra företagstyper.

113. För det femte slog kommissionen i punkt 88 i det överklagade beslutet fast att beviljandet av en fiktiv skatt på inkomst av kapital utgör en fördel.

114. De som tar emot gjorda utbetalningar från samordningscentrumen åtnjuter nämligen inte bara en befrielse från skatt på inkomst av kapital utan dessutom ett schablonavdrag från den totala skatt som de har att betala.

115. Av diskussionen framgår att skattesatsen för den fiktiva skatten sänktes till noll år 1991.

116. De räntor som betalats på långfristiga lån som tagits upp före den 24 juli 1991 är emellertid fortsatt skattefria. Denna situation innebär alltså en förmån för de aktuella samordningscentrumen.

117. Däremot utgör det faktum att skattesatsen för denna skatt, vilken har sänkts till noll, kan ändras genom kunglig kungörelse endast en eventuell framtida fördel. En sådan eventuell f ördel kan dock inte användas för att klassificera denna åtgärd som ett statligt stöd.

118. Det ifrågavarande systemet innebär följaktligen en fördel för samordningscentrumen.

ii) Selektiviteten

119. Domstolen erinrar om den fasta rättspraxis som säger att det enligt artikel 87.1 EG skall fastställas huruvida en nationell åtgärd, inom ramen för en viss rättsordning, kan gynna vissa företag eller viss produktion i jämförelse med andra företag som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation, med hänsyn till målsättningen med rättsordningen. Om så är fallet uppfyller den berörda åtgärden selektivitetsvillkoret, vilket utgör grund för begreppet statligt stöd som föreskrivs i denna bestämmelse (se dom av den 3 mars 2005 i mål C‑172/03, Heiser, REG 2005, s. I‑1627, punkt 40 och där citerad rättspraxis).

120. Av ovanstående bedömning följer att befrielsen från fastighetsskatt och skatt på inkomst av kapital, kapitaltillskott och beviljandet av en fiktiv skatt på inkomst av kapital utgör avsteg från det belgiska allmänna skattesystemet. Den av Forum 187 åberopade omständigheten att det finns flera andra avvikelser påverkar inte bedömningen att detta system de facto utgör en avvikelse och att det begränsar skattefriheten till att gälla bara för samordningscentrumen.

121. Att den här aktuella skattefriheten är selektiv är därmed fastställt.

122. När det gäller sättet att fastställa den skattepliktiga inkomsten har Forum 187 visserligen gjort gällande att det ifrågavarande systemet är tillämpligt på de bolag för vilka systemet särskilt har inrättats i syfte att undvika risken för dubbelbeskattning. Det är dock ostridigt att nämnda system är tillämpligt bara på de internationella koncerner som har dotterbolag i minst fyra olika länder, som har ett kapital och reserver på minst 1 miljard BEF och som redovisar en årlig konsoliderad omsättning på minst 10 miljarder BEF.

123. Av detta följer att det ifrågavarande systemet även på denna punkt är selektivt.

124. Denna slutsats ifrågasätts inte genom den inställning som Forum 187 har redovisat, nämligen att det ifrågavarande systemet inte utgör ett avsteg från det allmänna skattesystem som är tillämpligt på företagen, utan utgör ett annat slags system som dikteras av den skattemässiga logiken och behovet av att lösa problemet med dubbelbeskattning av de tjänster som tillhandahålls inom en internationell bolagskoncern.

125. Forum 187 har nämligen för det första inte förklarat varför de olika åtgärder som föreskrivs inom ramen för det ifrågavarande systemet skulle vara berättigade med hänsyn till gällande skattesystem i Belgien. Forum 187 har inte heller visat hur målet att åtgärda problemet med dubbelbeskattning av koncerninterna tjänster skulle kunna motivera att fördelen i det ifrågavarande systemet begränsas till att gälla enbart centra som inrättats av koncerner av viss storlek, och inte heller varför detta mål skulle fordra var och en av de olika fördelar som utgör detta system.

126. Forum 187 har följaktligen inte visat att det ifrågavarande systemet skulle vara berättigat med hänsyn till arten hos och den allmänna systematiken i det belgiska skattesystem som det ingår i. Domstolen slår därmed fast att nämnda system är selektivt.

iii) Kravet på att stödet skall beviljas av statliga medel och kunna tillskrivas staten

127. För att förmåner skall anses utgöra stöd i den mening som avses i artikel 87.1 EG krävs att de tilldelas direkt eller indirekt med hjälp av statliga medel och att de kan tillskrivas staten (domen i det ovannämnda målet Gemo, punkt 24).

128. Även om det står klart att villkor nummer två är uppfyllt i och med att det var den belgiska regeringen som antog det ifrågavarande skatterättsliga systemet, gäller enligt Forum 187 inte detsamma för villkor nummer ett, eftersom den belgiska staten uppbar 500 miljoner euro per år i skatteintäkter och socialavgifter från dessa samordningscentra.

129. Det räcker dock att konstatera att den skattebefrielse som bedömts ovan utgjorde skälet till uteblivna skatteintäkter och socialavgifter för att visa att de fördelar som följer därav beviljas med hjälp av statliga medel.

iv) Kravet att stödordningen skall inverka på handeln mellan medlemsstaterna och snedvrida eller hota att snedvrida konkurrensen

130. Av punkterna 99–103 i det överklagade beslutet följer att kommissionen fann att det ifrågavarande systemet inverkar på handeln mellan medlemsstaterna och snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen.

131. Av domstolens rättspraxis följer att konkurrensen har snedvridits när en åtgärd lindrar bördorna för det stödmottagande företaget och därigenom stärker dess ställning i förhållande till andra konkurrerande företag (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 september 1980 i mål 730/79, Philip Morris mot kommissionen, REG 1980, s. 2671, punkt 11, och av den 11 november 1987 i mål 259/85, Frankrike mot kommissionen, REG 1987, s. 4393, punkt 24).

132. De fördelar som i förevarande fall har beviljats samordningscentrumen har lett till en snedvridning av konkurrensen mellan dessa och tjänsteleverantörer inom finans-, förvaltnings-, data- och rekryteringsområdena genom att de föranleder koncernbolagen att välja tjänster som tillhandahålls av nämnda centra.

133. Som generaladvokaten påpekade i punkt 320 i sitt förslag till avgörande inverkar för övrigt det ifrågavarande skattesystemet oundgängligen på konkurrensen på grund av omfattningen av det verksamhetsområde som täcks av de multinationella koncerner som inrättat ett samordningscentrum.

134. Nämnda system inverkar slutligen oundgängligen på handeln mellan medlemsstaterna eftersom samordningscentrumen inrättas av multinationella företag som är etablerade i minst fyra stater.

135. Av vad som anförts ovan följer att det skatterättsliga systemet för samordningscentrumen uppfyller de villkor som föreskrivs i artikel 87.1 EG. Talan kan alltså inte bifallas på den grund som avser ett åsidosättande av nämnda artikel.

– Bristande motivering

136. Forum 187 har i huvudsak anfört att kommissionen har underlåtit att förklara varför den har frångått sina tidigare beslut.

137. Domstolen påpekar i detta avseende att den i artikel 253 EG föreskrivna skyldigheten att motivera en gemenskapsrättsakt visserligen måste anpassas till denna rättsakts natur och det måste klart och tydligt framgå av denna hur den institution som antagit rättsakten har resonerat, så att de som berörs därav kan få kännedom om skälen för den vidtagna åtgärden och kan göra gällande sina rättigheter, och så att behörig domstol ges möjlighet att utöva sin prövningsrätt (dom av den 9 juli 1969 i mål 1/69, Italien mot kommissionen, REG 1969, s. 277, punkt 9, och av den 7 mars 2002 i mål C‑310/99, Italien mot kommissionen, REG 2002, s. I‑2289, punkt 48). Icke desto mindre kan kommissionen inte åläggas att ange skälen till varför den gjorde en annan bedömning av det ifrågavarande systemet i sina tidigare beslut. Begreppet statligt stöd avser nämligen en objektiv situation som bedöms vid den tidpunkt då kommissionen fattar sitt beslut.

138. Grunden att det överklagade beslutet är bristfälligt motiverat skall följaktligen lämnas utan avseende, och de yrkanden som Forum 187 framställt om att det överklagade beslutet skall ogiltigförklaras, då det däri fastställs att de omtvistade åtgärderna utgör ett statligt stöd som är oförenligt med gemenskapsrätten, skall således ogillas.

Yrkandena av Konungariket Belgien och Forum 187 att det överklagade beslutet delvis skall ogiltigförklaras

139. Konungariket Belgien, som har yrkat att det överklagade beslutet skall ogiltigförklaras eftersom nämnda stat däri fråntas rätten att ens tillfälligt förlänga koncessionen för centra som omfattades av det ifrågavarande systemet per den 31 december 2000 och för vilka koncessionen löper ut före den 31 december 2010, har åberopat fyra grunder som avser att artikel 88 EG har åsidosatts, att principen om skydd för berättigade förväntningar och likhetsprincipen har åsidosatts, samt att beslutmotiveringen är bristfällig.

140. Forum 187, som har yrkat att samma beslut skall ogiltigförklaras eftersom det däri inte föreskrivs några ändamålsenliga övergångsbestämmelser för de centra för vilka koncessionen löpte ut mellan den 17 februari 2003 och den 31 december 2004, har åberopat två grunder som avser att principen om skydd för berättigade förväntningar har åsidosatts och att beslutsmotiveringen är bristfällig.

Åsidosättande av principen om berättigade förväntningar

– Parternas argument

141. Konungariket Belgien har hävdat att om kommissionen grundade sitt beslut på Ekofinrådets uppförandekod och arbeten, när den lät befintliga koncessioner för samordningscentrumen gälla till och med den 31 december 2010, tog den inte hänsyn till samtliga ställningstaganden av nämnda råd, särskilt inte till skrivelsen av den 26 och 27 november 2000, i vilken det föreskrevs att det ifrågavarande skatterättsliga systemet skulle upprätthållas för samtliga centra till och med den 31 december 2005.

142. Konungariket Belgien har även gjort gällande att detta ställningstagande föranledde den belgiske finansministern att den 20 december 2000 officiellt tillkännage för Chambre des représentants att denna möjlighet till förlängning skulle finnas till och med den 31 december 2005, ett datum som kommissionen använde i sitt förslag till lämpliga åtgärder av den 11 juli 2001.

143. Enligt Konungariket Belgien gäller också att eftersom förlängningen av koncessionerna skedde automatiskt för samordningscentrumen när erforderliga krav var uppfyllda, kunde de centra vars koncession löpte ut vid samma tidpunkt som när det överklagade beslutet delgavs, på goda grunder anta att de skulle erhålla sådan förlängning. Konungariket Belgien har betonat att varken nämnda centra eller konungariket självt kunde, innan det överklagade beslutet delgavs, känna till att detta datum skulle vara det som kommissionen skulle komma att använda för att sätta punkt för förnyelsen av koncessionerna.

144. Forum 187 har hävdat att samordningscentrumen mot bakgrund av kommissionens tidigare beslut med rätta kunde utgå ifrån att de hade rätt att få koncessionerna förlängda.

145. Kommissionen har också gjort gällande att de centra vars koncession löpte ut under åren 2003 och 2004 hade behov av en övergångsperiod på två år för att omorganisera sig eller för att i förekommande fall lämna Belgien. Forum 187 bestrider de skäl som kommissionen åberopat för att inte medge några övergångsbestämmelser.

146. Kommissionen har avfärdat samtliga dessa argument och preciserat att den tillstått att centrumen hade berättigade förväntningar med avseende på det aktuella systemet, vilka uppkommit genom kommissionens tidigare beslut, och att den därför föreskrev en övergångsperiod som löper ut senast den 31 december 2010 och som är tillämplig på de centra vars koncessioner löpte vid den tidpunkt när det överklagade beslutet fattades.

– Domstolens bedömning

147. Domstolen har vid upprepade tillfällen slagit fast att rätten att åberopa principen om skydd för berättigade förväntningar omfattar varje rättssökande hos vilken en gemenskapsinstitution har väckt grundade förhoppningar. Det går för övrigt inte att åberopa ett åsidosättande av denna princip om det allmänna inte har gett exakta försäkringar till nämnda personer (dom av den 24 november 2005 i mål C‑506/03, Tyskland mot kommissionen, REG 2005, s. I-0000, punkt 58). Likaså gäller att när en försiktig och medveten ekonomisk aktör skulle kunna förutse att en gemenskapsåtgärd kommer att vidtas som kan påverka hans intressen, kan han inte åberopa en sådan princip när denna åtgärd har vidtagits (dom av den 11 mars 1987 i mål 265/85, Van den Bergh en Jurgens och Van Dijk food Products Lopik mot kommissionen, REG 1987, s. 1155, punkt 44).

148. För övrigt gäller att även om det antas att gemenskapen har skapat en situation som kan ge upphov till berättigade förväntningar, kan ett överordnat allmänintresse hindra att det antas övergångsbestämmelser för situationer som har uppstått före ikraftträdandet av de nya reglerna men som ännu inte har upphört (dom av den 17 juli 1997 i mål C‑183/95, Affish, REG 1997, s. I‑4315, punkt 57).

149. Domstolen har emellertid slagit fast att, om det inte finns något tvingande allmänintresse, kommissionen åsidosätter en överordnad rättsregel, om den inte förenar upphävandet av en lagstiftning med övergångsbestämmelser som skyddar de förväntningar som en aktör rätteligen kunde ha på gemenskapslagstiftningen (se, för ett liknande resonemang, dom av den 14 maj 1975 i mål 74/74, CNTA mot kommissionen, REG 1975, s. 533, punkt 44; svensk specialutgåva, volym 2, s. 461).

150. Domstolen prövar först huruvida rådets slutsatser av den 26 och den 27 november 2000 och kommissionens förslag till lämpliga åtgärder har kunnat inge förväntningar på att det ifrågavarande systemet skulle upprätthållas till åtminstone den 31 december 2005.

151. Av handlingarna i målet framgår att dessa slutsatser av rådet uttrycker en politisk vilja och kan inte, till följd av sitt innehåll, ge rättsverkningar som personer i kontakt med rättvisan kan åberopa inför domstolen. Nämnda slutsatser kan för övrigt inte i något fall binda kommissionen vid utövandet av de egna befogenheter som den åtnjuter enligt fördraget i fråga om statliga stöd. Härav följer att den belgiska regeringen inte har stöd för sitt påstående att dessa slutsatser har kunnat ligga till grund för några löften om införande av övergångsbestämmelser.

152. Detsamma gäller också i fråga om de samordningscentra som antas känna till kommissionens befogenheter och som därför inte gentemot kommissionen kan åberopa rådets slutsatser av den 26 och den 27 november 2000.

153. När det gäller de förslag på lämpliga åtgärder som kommissionen delgivit Konungariket Belgien, kan dessa under inga omständigheter skapa några förväntningar, eftersom de utgör en integrerad del av det formella prövningsförfarandet, och eftersom en stat – liksom i förevarande fall – kan besluta att inte anta dem.

154. Följaktligen kan varken Konungariket Belgien eller Forum 187 göra gällande att de hade förväntningar på att systemet skulle upprätthållas åtminstone till och med den 31 december 2005.

155. För det andra står det klart att kommissionen via besluten av år 1984 och år 1987 samt genom sitt beslut den 24 september 1990, gav upphov till en förväntan på att det ifrågavarande systemet inte innehöll någon form av stöd.

156. Det står likaledes klart att:

– även om det i det ifrågavarande systemet föreskrivs ett förfarande för meddelande av koncession för en period av sex år, skall förlängningen av denna koncession – utan att ske automatiskt – föregås av samma förfarande och kunna erhållas utan svårigheter när erforderliga objektiva kriterier är fortsatt uppfyllda;

– antalet förlängningar i den nationella lagstiftningen för övrigt inte definieras;

– i avsaknad av skönsmässig bedömning av de nationella myndigheterna kunde de samordningscentra som berörs av en förlängning av koncessioner rimligen anse att det inte förelåg något hinder för sådan förlängning.

157. Den av kommissionen åberopade omständigheten att de belgiska myndigheterna reducerade antalet fördelar som medgavs enligt det ifrågavarande sy stemet, genom att bland annat införa en årlig skatt per anställd, innebär inte att samordningscentrumens bedömning av systemets fortbestånd kan ifrågasättas. Det framgår nämligen inte av diskussionerna att de ändringar som sålunda gjorts av det system som infördes genom kunglig kungörelse nr 17 är av någon betydelse och innebär någon avgörande förändring av systemet.

158. Kommissionen skapade alltså, via sina beslut av år 1984 och år 1987 samt genom sitt svar av den 24 september 1990, förväntningar hos de samordningscentra som beviljats koncession den 31 december 2000 om att bestämmelserna i fördraget inte utgjorde hinder för en förlängning av deras koncessioner.

159. Domstolen prövar för det tredje om de sålunda grundade förväntningarna är berättigade.

160. Kommissionen har i huvudsak hävdat att samordningscentrumen inte kunde hävda att de hade berättigade förväntningar på att det ifrågavarande systemet skulle vara för evigt, eftersom de hade tillgång till ett visst antal omständigheter som visade att systemet inte skulle behållas.

161. Även om det antas att de omständigheter som kommissionen åberopat i detta avseende skulle ha kunnat rubba förväntningarna hos samordningscentrumen när det gäller huruvida systemet för dessa centra var förenligt med bestämmelserna i fördraget, skulle centrumen i vilket fall som helst ha kunnat förvänta sig att ett beslut av kommissionen som frångår dess tidigare bedömning ändock skulle ge dem erforderlig tid för att faktiskt kunna ta hänsyn till denna förändrade bedömning.

162. Det skall i detta avseende påpekas att den frist som löpte ut mellan det att beslutet om att inleda det formella granskningsförfarandet meddelades den 20 juni 2002, och dagen för antagandet av det överklagade beslutet, den 17 februari 2003, var otillräcklig för att centrumen skulle kunna beakta den eventualiteten att beslut om upphörande av det aktuella systemet skulle fattas. Som angivits ovan utgör nämligen det aktuella systemet ett skatterättsligt system som införts för en period av tio år, vilket medför att bokföringsmässiga åtgärder måste vidtas och att finansiella och ekonomiska beslut måste fattas, något som inte kan ske inom en så kort frist för en ekonomisk aktör.

163. De samordningscentra som hade ingett en ansökan om förlängd koncession när det överklagade beslutet delgavs eller vars koncession löpte ut samtidigt eller kort efter det att nämnda beslut delgivits hade alltså grund för berättigade förväntningar på att en rimlig övergångsperiod skulle beviljas, så att de fick möjlighet att anpassa sig till följderna av nämnda beslut. Uttrycket ”kort efter” skall i detta avseende förstås så, att det avser en tidpunkt som i tiden ligger så nära den tidpunkt när det överklagade beslutet delges, att de samordningscentra som berörs inte ges erforderlig tid för att anpassa sig till ändringarna i det ifrågavarande systemet.

164. För det fjärde skall det säkerställas att det inte finns något allmänintresse som skall ges företräde framför det intresse som de ifrågavarande centrumen kan ha av att få sig en sådan övergångsperiod beviljad.

165. Det skall för det första påpekas att kommissionen inte har visat varför gemenskapens intresse skulle utgöra hinder för en sådan övergångsperiod. För det andra har kommissionens inställning visat på bristande logik i det att den tillåter att de koncessioner som gällde vid tidpunkten för delgivning av detta beslut får löpa vidare till och med den 31 december 2010, medan den däremot inte tillåter någon som helst övergångsordning för de samordningscentra vars ansökan om förlängning av koncessionen var föremål för handläggning vid den tidpunkt då det överklagade beslutet delgavs eller vars koncessioner löpte ut samtidigt eller kort efter det att nämnda beslut delgavs.

166. Till sist skall det, förutom det faktum att kommissionen i sitt beslut medgav att samordningscentrumen hade gjort betydande investeringar och långfristiga åtaganden, anmärkas att det inte fanns något ersättningssystem eller något ändrat system vid tidpunkten för det överklagade beslutet.

167. Av vad som anförts ovan följer att talan skall bifallas på den grund som avser åsidosättande av skyddet för berättigade förväntningar.

Åsidosättande av likhetsprincipen

168. Konungariket Belgien har gjort gällande att det överklagade beslutet utgör en ogrundad diskriminering mellan å ena sidan de samordningscentra vars koncessioner löpte ut strax efter det att beslutet fattades och vilka alltså omfattas av det ifrågavarande systemet till och med den 31 december 2010 och, å andra sidan, de samordningscentra vars koncessioner löpte ut efter den tidpunkt då det överklagade beslutet delgavs och vilka saknar tillgång till någon form av övergångsbestämmelser.

169. Kommissionen har tillbakavisat denna argumentation och gjort gällande att samtliga samordningscentra utgör föremål för en tioårig koncession och att de, genom att de åtnjuter hela koncessionsperioden, befinner sig i samma situation.

170. Enligt domstolens rättspraxis innebär likabehandlingsprincipen att lika situationer inte får behandlas olika och att olika situationer inte får behandlas lika, såvida det inte finns sakliga skäl för en sådan behandling (dom av den 27 mars 1980 i de förenade målen 66/79, 127/79 och 128/79, Salumi m.fl., REG 1980, s. 1237, punkt 14, svensk specialutgåva, volym 5, s. 163, och av den 6 mars 2003 i mål C‑14/01, Niemann, REG 2003, s. I‑2279, punkt 49 och där citerad rättspraxis).

171. Med hänsyn till den slutsats som redovisats i punkt 167 i förevarande dom leder det överklagade beslutet till att samordningscentrumen, vilka samtliga skulle kunna ha berättigade förväntningar på att en rimlig övergångsperiod skall beviljas, behandlas olika.

172. Den tidpunkt då det ifrågavarande systemet upphör att gälla varierar alltså beroende på vilket datum den senaste förlängningen av koncessionerna ägde rum under åren 2001 och 2002, respektive om koncessionen löper ut samtidigt eller kort efter det att det överklagade beslutet delgivits, eftersom förlängningen i förstnämnda fall inträffar den 31 december 2010 medan det för det senare fallet inte föreskrivs någon övergångsperiod.

173. Av detta följer att kommissionen har åsidosatt den allmänna likhetsprincipen genom att inte föreskriva övergångsbestämmelser när det gäller samordningscentra vars koncessioner löper ut samtidigt med, eller kort efter det, att det överklagade beslutet delgivits.

174. Av vad som anförts ovan följer att det överklagade beslutet skall ogiltigförklaras eftersom det däri inte föreskrivs några övergångsbestämmelser för de samordningscentra vars ansökan om förlängd koncession var föremål för handläggning vid tidpunkten för delgivningen av det överklagade beslutet eller vars koncession löpte ut samtidigt med, eller kort efter, delgivningen av nämnda beslut.

175. Eftersom talan har bifallits saknas skäl att pröva övriga i talan anförda grunder.

Rättegångskostnader

176. Enligt artikel 69.2 i rättegångsreglerna skall tappande part förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna, om detta har yrkats. Av artikel 69.3 i rättegångsreglerna framgår att domstolen kan besluta att kostnaderna skall delas om parterna ömsom tappar målet på en eller flera punkter.

177. Konungariket Belgien har yrkat att kommissionen skall förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna. Eftersom kommissionen har tappat målet, skall den ersätta rättegångskostnaderna i målen C‑182/03 och C‑182/03 R.

178. Forum 187 har yrkat att kommissionen skall förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna. Eftersom kommissionen delvis tappat målet skall denna ersätta hälften av rättegångskostnaderna för Forum 187 i mål C‑217/03 och samtliga rättegångskostnader i mål C‑217/03 R.

179. Eftersom förstainstansrätten däremot förpliktade Forum 187 att ersätta rättegångskostnaderna i det ovannämnda målet Forum 187 mot kommissionen, som låg till grund för förstainstansrättens beslut i det målet, skall yrkandet av Forum 187 om att kommissionen skall förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna i det målet lämnas utan bifall.

Domslut

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (andra avdelningen) följande:

1) Kommissionens beslut 2003/757/EG av den 17 februari 2003 om den stödordning som Belgien har genomfört till förmån för samordningscenter som är etablerade i Belgien skall ogiltigförklaras, eftersom det däri inte föreskrivs några övergångsbestämmelser för de samordningscentra vars ansökan om förlängd koncession var föremål för handläggning vid tidpunkten för delgivningen av det överklagade beslutet eller vars koncession löpte ut samtidigt med, eller kort efter det, att nämnda beslut delgavs.

2) Talan av Forum 187 ASBL ogillas i övrigt.

3) Europeiska gemenskapernas kommission förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna i mål C‑182/03 och hälften av rättegångskostnaderna för Forum 187 ASBL i mål C‑217/03.

4) Europeiska gemenskapernas kommission förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna i målen C‑182/03 R och C‑217/03 R.